El Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre una cuestión que llevaba de cabeza a los pensionistas jubilados de la Organización de las Naciones Unidas, ONU, que vivían en España. El problema parece que se ha resuelto, aunque de manera desfavorable para estos contribuyentes.
Nuestro Alto Tribunal tenía pendiente determinar si la pensión de jubilación percibida por la Caja Común de pensiones de las Naciones Unidas por residentes fiscales en España estaba sujeta al IRPF como rendimientos del trabajo.
Concretamente, el Tribunal Supremo en su sentencia de 21 de diciembre de 2022, núm. 1737/2022 tenía encomendada la labor de dar contestación a la siguiente cuestión con interés casacional objetivo:
Determinar si han de entenderse incluidos en la expresión de “sueldos y emolumentos” contenida en el artículo V, Sección 18, apartado b) de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas, CPINU, las prestaciones por jubilación percibidas por quienes fueron funcionarios/as de la ONU, y si las mismas están o no exentas de IRPF.
Hasta la llegada de este pronunciamiento jurisprudencial, el criterio administrativo y judicial se encontraba dividido. Por un lado, la Administración venía sosteniendo que las pensiones percibidas por ex funcionarios de la ONU se encontraban sujetas a tributación en el IRPF como rendimientos del trabajo, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 17.2). a). 1ª) LIRPF.
Este criterio puede verse reflejado en la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, TEAC, de 5 de abril de 2018. En ella, el TEAC concluía que el concepto de pensión de jubilación no resultaba encuadrable en el concepto de emolumentos del artículo V, Sección 18 b) de la CPINU, al entender que la exención solamente era aplicable a aquellos conceptos que se otorgasen en interés de las Naciones Unidas. En cambio, la pensión de jubilación se otorgaría en beneficio del propio individuo perceptor de la misma. Por ello, afirmaba el TEAC que debían someterse a tributación en España de acuerdo con la normativa reguladora del IRPF las pensiones de jubilación.
Por otro lado, los Tribunales Superiores de Justicia de diversas Comunidades Autónomas se habían pronunciado en sentido diametralmente opuesto. Por ejemplo, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid, había venido defendiendo la exención de tales pensiones. Se puede citar en este sentido su sentencia de 5 de junio de 2019, donde leemos en su Fundamento de Derecho Quinto lo siguiente:
“(...) la Ley 18/1991 de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en los arts. 24 y 25, y respecto el ejercicio 1991 la Ley 44/1978 en su art. 14, regulan entre los rendimientos del trabajo, tanto los sueldos, sus complemento y salarios, como las pensiones y haberes pasivos, por lo que debe concluirse que no puede darse un tratamiento diferente a las pensiones y haberes pasivos respecto de los sueldos y salarios, salvo que la Ley disponga otra cosa, lo que no ocurre en el presente caso, y teniendo en cuenta que los salarios percibidos de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (O.C.D.E.) se encuentran exento, dicha exención debe entenderse que comprende las pensiones percibidas de dicho organismo, pues no estamos ante un supuesto de interpretación analógica para extender más allá de sus propios términos la exención, lo que se encontraría prohibido por el art. 23.3 de la Ley General Tributaria, sino que la exención de la pensión se encuentra comprendida en la propia enumeración de la exención citada bajo la expresión "emolumentos”.
(…)
Por tanto, es procedente reconocer la exención fiscal reclamada, anulando las resoluciones impugnadas y condenando a la Administración tributaria a practicar liquidaciones por los ejercicios 2008 a 2011 del IRPF considerando exentas las cantidades percibidas por Dª Gloria en concepto de pensiones de jubilación y de viudedad de la Caja Común de Pensiones de las Naciones Unidas, con devolución de las cantidades resultantes más el interés de demora desde la fecha en que se realizaron los ingresos indebidos.”
En idéntico sentido se había pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares, TSJIB, en su sentencia dictada el 16 de diciembre de 2020, rec. 188/2020. Dicha sentencia estimó el recurso planteado, donde el recurrente con residencia habitual en España obtuvo en el ejercicio 2016 rendimientos por importe de 49.906€ procedentes de la pensión de jubilación de la Caja Común de pensiones de las Naciones Unidas. Estos rendimientos no fueron incluidos por el contribuyente en su autoliquidación de IRPF, siendo objeto de regularización por la Administración de Gestión tributaria de Ibiza-Formentera a través de un procedimiento de comprobación limitada. El órgano de Gestión tributaria y el Tribunal Económico Administrativo Regional de las Islas Baleares (TEARIB) consideraron que la condición de funcionario de la ONU se extinguía con la jubilación y que el régimen tributario especial previsto en la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas, no era extensible a las pensiones de los mismos después de su jubilación.
Al contrario del criterio señalado por la AEAT y por el TEARIB, el TSJIB estimó el recurso contencioso administrativo, al entender que la pensión de jubilación de un ex funcionario de la ONU con residencia fiscal en España estaba exenta de tributación en el IRPF.
Esta sentencia fue recurrida por la Abogacía del Estado ante el Tribunal Supremo, quien admitió el recurso de casación y ha dictado la sentencia por la que se establece el criterio jurisprudencial que determina cómo deben tributar en España las pensiones de jubilación percibidas por ex funcionaros de las ONU.
Pues bien, se adelantaba al inicio que el Tribunal Supremo, en la interpretación que realiza del CPINU, concluye que deben someterse a tributación en España las pensiones de jubilación percibidas por los funcionarios de este organismo internacional.
Para determinar la cuestión litigiosa, el Tribunal Supremo interpreta la sección 18.b) de la CPINU, en la que se indica que: “(…) estarán exentos de impuestos sobre los sueldos y emolumentos pagados por la Organización”
A la hora de interpretar la sección 18 de la Convención, el Tribunal acude al art. 31 de la Convención de Viena de 23 de mayo de 1969 donde se establece la regla general de interpretación de los Tratados internacionales:
“Un tratado deberá interpretarse de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del tratado en el contexto de estos y teniendo en cuenta su objeto y fin (…)”.
Esta interpretación que señala el Convenio de Viena se corresponde con la interpretación teleológica o finalista de la norma. En este sentido, señala el Tribunal que la Sección 20 de la Convención establece que las prerrogativas e inmunidades se otorgan en interés de las Naciones Unidas y no en provecho de los propios individuos con el fin de garantizar su independencia en el ejercicio de sus funciones. Por tanto, en la medida en que dichas funciones solamente se desempeñan por los funcionarios en activo, no podrían quedar amparadas las personas jubiladas.
Por otro lado, atendiendo al sentido corriente y literal del término “emolumentos”, señala el Tribunal que este se encuentra vinculado a la permanencia en activo y al desempeño de un servicio. Como sustento de dicho criterio se acude a la definición del término “emolumento” de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española donde se señala que es la “remuneración asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o empleo”. Por tanto, desde el punto de vista gramatical, el término “emolumentos” estaría vinculado a la permanencia en activo o el desempeño efectivo del cargo.
Dicha interpretación la refuerza el Tribunal atendiendo a la ubicación sistemática del precepto analizado, ya que el mismo se enmarca dentro del apartado relativo a “Funcionarios”. Por ello, la condición de funcionario de la ONU y las circunstancias que motivan el reconocimiento de los privilegios que otorga la Convención como son las exenciones fiscales, desaparecerían al cesar la prestación de servicios para el organismo por la jubilación.
Como último argumento esgrimido a la hora de determinar la sujeción a tributación de las pensiones de jubilación de los ex funcionarios de la ONU, el Tribunal hace referencia incluso al folleto de cuestiones y preguntas frecuentes publicado en la página web de la Caja Común de Pensiones de la ONU. En él se informa sobre el sometimiento a impuestos de las pensiones de jubilación. En este sentido se señala que la sujeción a impuestos de la pensión depende de la legislación de cada país y no remite a ninguna previsión del Convenio que establezca directamente su exención.
En concreto, se indica en la sentencia lo siguiente:
“Y en el documento extenso a que se refiere esa guía, disponible en https://www.unjspf.org/wp-content/uploads/2017/01/National Taxation_Guide_2010.pdf,https://www.unjspf.org/wp-content/uploads/2017/01/National Taxation_Guide_2010.pdf, se informa (texto original en lengua inglesa) que: «A diferencia de los emolumentos pagados a la mayoría de los funcionarios de las Naciones Unidas en servicio activo, los pagos periódicos de pensiones a los ex funcionarios o a sus sobrevivientes generalmente no están exentos del impuesto nacional sobre la renta, incluidos los impuestos sobre la renta establecidos por los gobiernos estatales, provinciales u otros gobiernos locales, en razón de cualquier derecho internacional. convenio. […] Si y cómo se gravan las prestaciones periódicas de pensión, por lo tanto, es una cuestión de legislación nacional […]», y ofrece indicaciones de que, conforme a esa legislación interna de cada país, «[…] En algunos países, las prestaciones de la Caja Común de Pensiones del Personal de las Naciones Unidas ("CCPPNU") pueden estar total o parcialmente exentas de impuestos […]».
Esta información, que obviamente no es vinculante para este Tribunal, está sin embargo perfectamente alineada con las conclusiones que hemos alcanzado a partir de los criterios de interpretación en concordancia con el sentido corriente de los términos empleados y en el contexto de estos y teniendo en cuenta su objeto y fin.”
Pues bien, conforme a la interpretación realizada de la Sección 18 de la Convención, el Tribunal Supremo determina que no quedan incluidas dentro del concepto de “emolumentos” las pensiones de jubilación percibidas por los ex funcionarios de la ONU, tras su cese del servicio activo para dicha organización.
En consecuencia, el rendimiento que perciban los ex funcionarios de la ONU que tengan su residencia en España, quedarán sujetos a tributación en el IRPF como rendimientos del trabajo de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 17 LIRPF.
En atención al razonamiento señalado, el Tribunal Supremo fija como doctrina jurisprudencial que “las prestaciones por jubilación percibidas de la Caja Común de Pensiones de las Naciones Unidas, no están incluidas en la expresión sueldos y emolumentos, contenida en el artículo V, Sección 18, apartado b) de la Convención sobre Privilegios e Inmunidades de las Naciones Unidas”, por lo que no están exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Pues bien, con esta sentencia el Tribunal Supremo pone fin a una controversia que se venía arrastrando desde años atrás y que suponía una situación de gran inseguridad jurídica para pensionistas de la ONU que vivían en nuestro país. Hasta este pronunciamiento, existía un vacío legal sobre cómo debían interpretarse las rentas percibidas por los trabajadores de la ONU tras su jubilación.
Cabe indicar que, el sentido de la sentencia guarda gran similitud con la referida a la tributación de los pensionistas de la OTAN y que también fue comentada en este foro [1]. En efecto, en la sentencia de nuestro Alto Tribunal de 13 de junio de 2022 (rec. cas. 5579/2020) se entraba a conocer si las pensiones de jubilación percibidas por ex funcionarios de la Organización del Tratado del Atlántico Norte, OTAN, con residencia en España tributaban en el IRPF. En dicho supuesto se declaró que los rendimientos procedentes de la pensión de jubilación no quedaban exentos de IRPF. En concreto, el Tribunal señaló que la expresión “sueldos y emolumentos” contenida en el artículo XIX del Convenio sobre el Estatuto de la OTAN, no amparaba la exención de las prestaciones de jubilación percibidas por una persona física residente en España. Pues bien, parece que la controversia ha quedado zanjada. Los pensionistas de los organismos internacionales, tanto de la OTAN como de la ONU, que sean residentes en España deberán tributar en el IRPF por los rendimientos que perciban por su jubilación.
W Legal Desk, Advocats
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